Una de las cuestiones que más quebraderos de cabeza ocasiona últimamente en el ámbito fiscal es el de la tributación de la extinción de condominio, por lo que este artículo pretende servir de ayuda para su mejor comprensión.
Tributación de la extinción de condominio sobre inmueble indivisible que se adjudica a un sólo comunero que abona el exceso a los demás en metálico
Es el supuesto más frecuente y más sencillo.
a) En actos jurídicos documentados
– Hay que partir de la sentencia del Tribunal Supremo de 9 de octubre de 2018, reiterada por otras posteriores de 14, 20 y 26 de marzo de 2019 y por la Consulta 135/2019, de 15 de mayo, de la Dirección General de Tributos catalana, y por la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 6 de marzo de 2019, que dicen que la base imponible es solo el valor de la cuota que se adquiere y no el valor total del bien. Y Consellería de Hacienda de Valencia admite este criterio plenamente, incluso para la rectificación de autoliquidaciones y solicitud de devolución de ingresos indebidos cuando no ha transcurrido el plazo de 4 años de prescripción.
– Algunas oficinas liquidadoras intentan cobrar dos veces Actos Jurídicos Documentados, una por la extinción del condominio y otra por el exceso de adjudicación, basándose en que las Resoluciones de la Dirección General de Tributos V0952-18, de 11 de abril de 2018, y V2997-18, de 21 de noviembre de 2018, dicen que hay dos convenciones.
En realidad hay una única convención, pues el exceso de adjudicación inevitable es la única forma de extinguir el condominio, es decir, que forma parte intrínseca del negocio jurídico de disolución de la comunidad. Además ahora queda más claro que hay una sola convención pues la base imponible sería la misma tanto en la extinción de condominio como en ese pretendido exceso de adjudicación: solo el valor de la cuota que se adquiere. Pero aun cuando se entendiera que hay dos convenciones, la segunda (el exceso) no cumple el requisito de ser inscribible, lo que se inscribe es la extinción del condominio, por lo que no reúne los requisitos del artículo 31.2 de la Ley del Impuesto, de manera que no podría quedar sujeto adicionalmente a Actos Jurídicos Documentados. Además la Resolución de la DGT V0110-19, de 31 de enero de 2019, posterior a las anteriores dice que solo hay un AJD por la extinción, lo que confirman también las sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Extremadura de 3 de julio de 2014, de Andalucía de 5 de noviembre de 2015, de Castilla La Mancha de 11 de octubre de 2010 y la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 17 de Septiembre de 2015 (leyéndola bien).
-Si la extinción de condominio es sobre la vivienda habitual del adjudicatario, las sentencias del TSJ de la Comunidad Valenciana 8098/2017, de 8 de noviembre de 2017, 5657/2017, de 12 de julio de 2017, y 6156/2013, de 14 de noviembre de 2013, consideran aplicable el tipo reducido valenciano del 0,1% en AJD previsto para la adquisición de la vivienda habitual, por ser equiparable a la misma.
Hubo un consulta sobre esta materia a la DGT estatal (V0470-18, de 21 de febrero), pero ésta dijo que al ser la normativa aplicable la autonómica, correspondía determinarlo a la DGT valenciana.
b) En IRPF
– Hay que tener en cuenta que la Resolución de la DGT V2799-18, de 25 de octubre, y la Resolución del TEAC de 7 de junio de 2018 entienden que hay ganancia patrimonial en IRPF para los salientes si aumenta el valor del inmueble, pero las sentencias del TSJ de la Comunidad Valenciana 2767/2017, de 6 de junio de 2017, y 5849/2016, de 29 de julio de 2016, así como las sentencias del TSJ del País Vasco 65/2019 y 374/2019, de 30 de enero de 2019, y la sentencia del TSJ de Castilla y León 3901/2019, de 26 de septiembre de 2019, dicen que no hay ganancia patrimonial sino que lo que ocurre es simplemente que el valor de la extinción no se tomará como valor de adquisición en el futuro.
La clave está en el último párrafo del art. 33.2 de la Ley de IRPF: “Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos”. Realmente no significa que si se actualiza valor hay alteración en la composición del patrimonio, sino que si se actualiza valor en esos supuestos no se tiene en cuenta como valor de adquisición.
– Si el comunero saliente es mayor de 65 años y se trata de su vivienda habitual, la ganancia patrimonial sí que estará claramente exenta por ser equiparable a la trasmisión de vivienda habitual por mayor de 65 años, según la Resolución DGT V3067-17, de 23 de noviembre de 2017.
c) En plusvalía municipal (IIVTNU)
– Si la situación de proindiviso se ha originado como consecuencia de un acto mortis causa, las Sentencias del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 1997, 19 de diciembre de 1998 y 8 de julio de 2000, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 18 de abril de 2013, y la Dirección General de Tributos (V0123-13, V0892-14 y V2438-14, entre otras), señalan que la extinción de condominio no está sujeta a plusvalía municipal y esto es generalmente aceptado por los ayuntamientos.
– Si la situación de proindiviso se ha originado como consecuencia de un acto inter vivos, las Consultas Vinculantes de la Dirección General de Tributos V0239-16, de 21 de enero, y V1702-16, de 19 de abril, que rectifican expresamente el criterio anterior que había mantenido el centro directivo en la consulta V2669-10, dicen que la extinción de condominio no está sujeta a plusvalía, aunque algunos ayuntamientos como el de Valencia no lo aceptan.
Por último, hay que tener en cuenta que en el caso de que no se produzca la sujeción al IIVTNU con ocasión de la disolución de la comunidad de bienes, en la futura transmisión del terreno adjudicado al comunero que esté sujeta al impuesto, a los efectos del cómputo del período de generación del incremento de valor del terreno para la determinación de la base imponible, se entenderá que el inmueble fue adquirido en la fecha en que se produjo la anterior transmisión sujeta (cuando ambos comuneros adquirieron el inmueble) y no en la fecha en que se produce la adjudicación por extinción de la comunidad de bienes.
Otros supuestos más complicados
a) Si la extinción del condominio sobre bien indivisible se realiza en favor de varios comuneros que abonan su parte en metálico a los demás: el Tribunal Supremo en sentencias de 12 de diciembre de 2012 y 26 de junio de 2019, el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en sentencia de 13 de abril de 2018, los Tribunales Superiores de Justicia de Extremadura, Andalucía y Castilla y León, así como la DGT (V0432-18, de 16 de febrero, y V0400-19, de 26 de febrero, entre otras) señalan que hay una transmisión de cuotas entre comuneros que tributa en Transmisiones Patrimoniales Onerosas al 10%, al no ser aplicable el 1062 del Código Civil, ya que la comunidad subsiste y sólo se reduce el número de comuneros. Es la llamada extinción parcial subjetiva.
No obstante las sentencias del Tribunal Supremo de 26-3-2019 y 9-7-2019 sostienen que si la extinción del condominio sobre bien indivisible se realiza a favor de un matrimonio casado en gananciales queda sujeta a AJD y no a TPO.
b) Si la extinción del condominio se realiza sólo sobre uno de los varios bienes que forman una única comunidad, por tener un mismo origen, estamos ante la llamada extinción parcial objetiva porque sólo un bien sale de la comunidad y la DGT (V2848-18, de 29 de octubre, y V2722-19, de 4 de octubre, entre otras) considera que hay también transmisión de cuotas entre comuneros que tributa en TPO al 10%.
El criterio de la DGT es erróneo porque mientras se mantenga la proporcionalidad en el conjunto de la comunidad y se respete el 1062, no se sabe si finalmente habrá o no adjudicaciones desiguales, por lo que la primera extinción de condominio no debería tributar. Si por ejemplo, tenemos una comunidad formada por tres bienes de idéntico valor y tres comuneros, es posible que extingamos el condominio sobre el primer bien, adjudicándoselo al primer comunero que abone en metálico su parte a los demás, y que posteriormente extingamos el condominio sobre el segundo bien, adjudicándoselo al segundo comunero que abone en metálico su parte a los demás y que finalmente extingamos el condominio sobre el tercer bien, adjudicándoselo al tercer comunero que abone su parte en igual forma a los demás, por lo que no debería tributar. En cambio, si tras extinguir el condominio sobre el primer bien, adjudicándolo al primer comunero, se extingue sobre el segundo y se vuelve a adjudicar al mismo comunero, ahí sí que se estaría vulnerando la proporcionalidad en el conjunto de la comunidad.
c) Si la extinción de condominio se realiza sobre varios bienes que tienen diferentes orígenes, la DGT (entre otras V2300-17, de 12 de septiembre) considera que hay varias comunidades y no una sola (salvo que se trate de bienes adquiridos por cónyuges casados en régimen de separación de bienes según una Consulta de la DGT de 21-1-2016) y dice que debe extinguirse el condominio de forma separada sobre cada bien, sin excesos de adjudicación o con excesos inevitables. Si por el contrario, la extinción del condominio se realiza globalmente sobre todos los bienes, la DGT entiende que hay permuta de cuotas entre comuneros que tributa en TPO al 10%.
Un supuesto frecuente se da cuando se otorga la escritura de partición de herencia por fallecimiento del padre y de la madre, formando con todos los bienes un “totum revolutum”, y se adjudican a un hijo bienes del padre y a otro bienes de la madre. Lo mismo sucede si tras otorgar una escritura de manifestación de herencia no particional, adjudicando los bienes por cuotas indivisas con arreglo a testamento o acta ab intestato, posteriormente se otorga la escritura de extinción de condominio de los bienes procedentes de ambas herencias de forma conjunta. La DGT en diversas consultas (por ejemplo V0762-19, de 4-4-2019) considera que debe extinguirse el condominio de forma separada respecto de la herencia del padre y respecto de la herencia de la madre. Hasta el momento, la mayoría de oficinas liquidadoras no han entrado en este asunto, pero el peligro está ahí.
*En los supuestos de extinción parcial subjetiva (porque sólo se separa alguno de los comuneros y el condominio subsiste entre el resto), en los supuestos de extinción parcial objetiva (porque sólo se extingue el condominio sobre parte de los bienes en común) y en los de extinción de varias comunidades (porque los bienes en común tienen diferentes orígenes), la DGT considera que hay una permuta que debe tributar por el impuesto de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana (V2793-19, de 10 de octubre, y V1001-18, de 31 de octubre).
*Es cierto que hay dos sentencias del Tribunal Supremo de 30 de mayo de 2019 y 5 de junio de 2019 que dicen que no hay permuta de cuotas en una extinción de condominio pero se refieren a un supuesto muy concreto: cuatro hermanos tienen un 25% cada uno de cuatro bienes procedentes de la herencia del mismo padre y extinguen el condominio de manera que dos hermanos se quedan con el 50% cada uno sobre dos de las fincas por un valor x y los otros dos hermanos se quedan el 50% cada uno sobre la tercera finca por ese mismo valor. Por lo tanto, todos los bienes tenían el mismo origen y no había excesos de adjudicación que abonar en metálico, por lo que esa doctrina del Supremo de esas sentencias no se puede extrapolar a otros supuestos diferentes.
Sergio Mocholí Crespo
Sergio Mocholí (@SergioMocholi) es Notario de El Puig (Valencia) y asiduo colaborador de notaríAbierta. Hoy nos aporta un estudio breve y riguroso sobre una figura que plantea numerosas dudas y disgustos fiscales. Ya se sabe: “lo breve si bueno ….”. Aquí pueden encontrarse sus otras cuatro colaboraciones en nuestro blog. Una vez más, muchas gracias Sergio.
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